Оплата векселем. Налогообложение.

Вопрос 1. Оплата за основное средство произведена векселем Сбербанка. В данной ситуации вексель является средством платежа. Считается ли момент оплаты основного средства векселем реализацией ценной бумаги.

Вопрос 2. Если является, то есть ли необходимость ведения раздельного учета по входящим НДС и прибыли.

 

Исходя из позиции МинФина РФ, выраженной, в частности, в письме от 6 июня 2005 года № 03-04-11/126 момент оплаты основного средства векселем признается реализацией ценной бумаги.

Данное мнение финансовый орган обосновывает следующим образом.

В соответствии с подпунктом 12 пункта 2 статьи 149 Налогового кодекса Российской Федерации (далее – НК РФ) операции по реализации ценных бумаг, в том числе векселей, не подлежат налогообложению налогом на добавленную стоимость (далее — НДС).

Передача права собственности на вексель третьего лица, в том числе в обмен на товары, в целях применения НДС признается реализацией векселя, освобождаемой от налогообложения, на основании следующего.

Согласно пункта 1 статьи 39 НК РФ реализацией товаров (работ, услуг) признается соответственно передача на возмездной основе (в том числе обмен товарами, работами или услугами) права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, возмездное оказание услуг одним лицом другому лицу.

В соответствии с пунктом 3 статьи 38 НК РФ товаром признается любое имущество, реализуемое или предназначенное для реализации. При этом пунктом 2 статьи 38 НК РФ предусмотрено, что под имуществом понимаются виды объектов гражданских прав в соответствии с Гражданским кодексом Российской Федерации (далее – ГК РФ).

На основании статей 128, 143 ГК РФ ценные бумаги, в том числе векселя, относятся к объектам гражданских прав.

В части вопроса раздельного учета затрат для целей исчисления НДС финансовый орган в данном письме указал, что в соответствии с пунктом 4 статьи 149 НК РФ в случае, если налогоплательщик осуществляет операции, подлежащие налогообложению НДС, и операции, освобождаемые от налогообложения этим налогом, он обязан вести раздельный учет таких операций.

Поэтому при использовании векселей в расчетах за приобретаемые товары налогоплательщик обязан вести раздельный учет данных операций для целей раздельного учета сумм НДС, подлежащих и не подлежащих вычету.

На основании пункта 4 статьи 170 НК РФ  суммы НДС, уплаченные по товарам (работам, услугам), используемым исключительно для осуществления операций, не подлежащих налогообложению, учитываются в стоимости таких товаров (работ, услуг), а суммы налога по товарам (работам, услугам), приобретаемым для осуществления операций, подлежащих налогообложению, принимаются к вычету в общеустановленном порядке.

Суммы НДС по товарам, работам и услугам, используемым для осуществления операций, как подлежащих налогообложению, так и освобождаемых от налогообложения в соответствии с пунктом 4 статьи 170 НК РФ принимаются к вычету или учитываются в стоимости реализуемых товаров (работ, услуг) в той пропорции, в которой они используются для производства и реализации товаров (работ, услуг), операции по реализации которых подлежат налогообложению или освобождаются от налогообложения.

К расходам, производимым налогоплательщиками НДС при осуществлении ими операций, как подлежащих налогообложению, так и освобождаемых от налогообложения, относятся расходы, которые не представляется возможным разделить по видам осуществляемых операций без расчета указанной пропорции.

К таким расходам относятся расходы, определяемые для целей налога на прибыль как прочие расходы, связанные с производством и (или) реализацией продукции, в том числе общехозяйственные расходы.

Аналогичной позиции поддерживается МНС РФ в письме от 15 июня 2004 года № 03-2—06/1/1372/22.

Однако последняя судебно – арбитражная практика однозначно говорит о неправомерности такой позиции.

В Постановлении ФАС Волго – Вятского округа от 11 июля 2005 года № А17-6206/5-2004 суд указал, что вексель как ценная бумага, безусловно, является имуществом и может быть товаром (статьи 128, 143 ГК РФ, статья 38 НК РФ). Но может и не быть в том случае, когда выступает средством платежа в соответствии с заключенным с контрагентом договором.

В частности суд указал, что товар – это объект договора купли-продажи, общие правила которого установлены статьями 454 – 491 ГК РФ. Эти же правила нужно применять и к купле-продаже ценных бумаг (пункт 2 статьи 454 ГК РФ). А правила эти считают условие договора купли-продажи о товаре согласованным между сторонами, если договор позволяет определить наименование и количество товара (пункт 3 статьи 455 ГК РФ).

Поэтому реализация векселя, как и любого другого товара, предполагает наличие договора купли-продажи. Причем в этом договоре должно быть четко выражено волеизъявление продавца и покупателя на передачу в собственность последнему ценной бумаги, а также указаны ее наименование и характеристики. В ином случае, заключили судьи, передаваемый поставщику вексель выступает в качестве средства расчетов, а вовсе не в качестве реализуемой ценной бумаги.

Следовательно, не облагаемой НДС реализации ценной бумаги у налогоплательщика не возникает, и весь входной НДС она может принять к вычету.

В Постановлениях ФАС Западно – Сибирского округа от  22 июня 2005 года № Ф04-3835/2005 (12285-А45-25), от 23 марта 2005 года № Ф04-1425/2005 (9668-А75-26) суд указал, что вексель является средством платежа если в соответствии с  договором предусмотрена оплата товаров как денежными средствами, так и векселями.

Передачей векселя поставщику прекращается денежное обязательство налогоплательщика по оплате приобретенного у него товара и подтверждается, что целью сделки налогоплательщика с его поставщиками является приобретение права собственности на товары, но не передача права собственности на векселя.  

Аналогичная позиция содержится в Постановлении  Уральского округа  от 11 мая 2005 года № Ф09-1917/ 05-АК.

В Постановлении от  22 июня 2005 года № Ф04-3835/2005 (12285-А45-25) суд также отметил, что первичные документы по сделкам с поставщиками и регистры бухгалтерского учета не могут служить доказательством фактического заключения договоров купли – продажи векселей.

Позицию финансового органа в этом году суд поддержал лишь однажды (Постановление Уральского округа от 15 марта 2005 года № Ф09-772/05-АК), но менее чем через два месяца, рассматривая аналогичный спор, позиция суда, отмеченная выше, сменилась.

Таким образом, в случае заключения договора купли — продажи, в котором не предусмотрена передача в собственность поставщика векселя либо предусмотрена оплата товаров (работ, услуг) как денежными средствами, так и векселями, вексель является средством платежа и, соответственно, момент оплаты основного средства векселем не является реализацией ценной бумаги.

Необходимость ведения раздельного учета по входящему НДС  в данном случае отсутствует.

В случае заключения договора купли – продажи векселей, в котором  предусмотрена передача в собственность покупателя векселя с указанием его характеристики, передача векселя является реализацией ценной бумаги и, следовательно, возникает необходимость ведения раздельного учета по входящему НДС (пункт 4 статьи 149, пункт 4 статьи 170 НК РФ).

В части ведения раздельного учета по расходам в целях исчисления налога на прибыль организаций следует отметить следующее.

В соответствии с пунктом 8 статьи 280 НК РФ налоговая база по операциям с ценными бумагами определяется налогоплательщиком отдельно, за исключением налоговой базы по операциям с ценными бумагами, определяемой профессиональными участниками рынка ценных бумаг. При этом налогоплательщики (за исключением профессиональных участников рынка ценных бумаг, осуществляющих дилерскую деятельность) определяют налоговую базу по операциям с ценными бумагами, обращающимися на организованном рынке ценных бумаг, отдельно от налоговой базы по операциям с ценными бумагами, не обращающимися на организованном рынке ценных бумаг.

Согласно пункта 2 статьи 280 НК РФ расходы при реализации (или ином выбытии) ценных бумаг  определяются исходя из цены приобретения ценной бумаги (включая расходы на ее приобретение), затрат на ее реализацию, суммы накопленного процентного (купонного) дохода, уплаченной налогоплательщиком продавцу ценной бумаги.

Нормы указанного пункта распространяются как на ценные бумаги, обращающиеся на организованном рынке ценных бумаг, так и на ценные бумаги, не обращающиеся на организованном рынке ценных бумаг.

При этом отнесение к расходам, учитываемых при формировании налоговой базы по операциям с ценными бумагами, прочих расходов, связанных с производством и реализацией, распределяемых пропорционально доле выручки от реализации ценных бумаг в общей выручке организации, НК РФ не предусмотрено.

Аналогичные выводы содержаться в письме МинФина РФ от 7 февраля 2005 года № 03-03-01-04/1/54.

Таким образом, необходимость ведения раздельного учета по прочим расходам в целях исчисления налога на прибыль организаций отсутствует.

 

Вопрос 3. Если вексель является ценной бумагой, то входит ли в ее стоимость 230 рублей уплаченные в Сбербанке за бланки векселя.

 

Порядок определения налоговой базы по операциям с ценными бумагами в целях исчисления налога на прибыль организаций регулируется статьей 280 НК РФ.

На основании пункта 2 статьи 280 НК РФ расходы при реализации (или ином выбытии) ценных бумаг, в том числе инвестиционных паев паевого инвестиционного фонда, определяются исходя из цены приобретения ценной бумаги (включая расходы на ее приобретение), затрат на ее реализацию, размера скидок с расчетной стоимости инвестиционных  паев, суммы  накопленного процентного (купонного) дохода, уплаченной налогоплательщиком продавцу ценной бумаги.

Конкретный порядок определения первоначальной стоимости ценной бумаги в целях исчисления налога на прибыль организаций главой 25 НК РФ не установлен.

Учитывая вышеизложенное, а также то, что судебная практика по данному вопросу в настоящий момент отсутствует, вынести достоверное суждение о правомерности включения стоимости бланка векселя в первоначальную стоимость ценной бумаги не представляется возможным.

В бухгалтерском учете приобретаемые за плату векселя учитываются по первоначальной стоимости в составе финансовых вложений. Первоначальной стоимостью финансовых вложений, приобретенных за плату, признается сумма фактических затрат на их приобретение, за исключением НДС и иных возмещаемых налогов (пункт 9 ПБУ 19/02).

Так фактическими затратами на приобретение активов в качестве финансовых вложений являются:

— суммы, уплачиваемые в соответствии с договором продавцу;

— суммы, уплачиваемые организациям и иным лицам за информационные и консультационные услуги, связанные с приобретением указанных активов;

— вознаграждения, уплачиваемые посреднической организации или иному лицу, через которое приобретены активы в качестве финансовых вложений;

— иные затраты, непосредственно связанные с приобретением активов в качестве финансовых вложений.

Таким образом, в бухгалтерском учете в первоначальной стоимости векселя может учитываться и его номинальная стоимость, и стоимость бланка.

 

 

 

Консультант-эксперт ООО  «Налоговая консультация города Тулы»

Кравчук Алексей Леонидович

 

 

 

 

Налоговая консультация. 

20.12.2012, 5063 просмотра.